Учет затрат, связанных с регистрацией организаций

Общие изменения

Основным изменением в порядке регистрации является утверждение уведомительного характера подачи документов. Обратим внимание, что Законом № 129-ФЗ установлен четкий перечень оснований для отказа в регистрации. Согласно статье 23 Закона № 129-ФЗ, ими являются:

— непредставление документов, перечень которых определен этим законом;
— представление документов в ненадлежащий регистрирующий орган.

Таким образом, регистрирующий орган не может отказать в регистрации, если он установит, например, что устав создаваемой организации не соответствует законодательству или она образуется без предварительного согласия антимонопольного органа. Однако в соответствии со статьями 12, 14, 17 и 21 Закона № 129-ФЗ организация в заявлении на регистрацию должна подтвердить, что все требования законодательства ею соблюдены.
Отметим, что теперь государственная регистрация осуществляется в срок не более пяти рабочих дней со дня представления документов. В такой же срок должно быть принято решение об отказе в регистрации.
Обратим внимание, что регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения постоянно действующего исполнительного органа, которое указывается учредителями в заявлении. Если такой исполнительный орган отсутствует, то регистрация производится по месту нахождения иного органа или лица, которые имеют право действовать от имени организации без доверенности.
При подаче документов следует учитывать, что, согласно пункту 5 статьи 9 Закона № 129-ФЗ, нотариальное удостоверение документов необходимо только в случаях, предусмотренных федеральными законами. В самом Законе № 129-ФЗ установлено, что должны быть нотариально удостоверены подпись заявителя (например, генерального директора) на заявлении о регистрации, копии учредительных документов при создании предприятия, в том числе путем реорганизации.
Отметим, что в Законе № 129-ФЗ не определена величина государственной пошлины за регистрацию. Однако в статье 3 Закона № 129-ФЗ указано, что пошлина в таком случае уплачивается в соответствии с законодательством о налогах и сборах. Окончательно этот вопрос урегулирован в пункте 18 статьи 2 Закона № 31-ФЗ*.
___
* Закон № 31-ФЗ вступает в силу с 1 июля 2002 года.
___

Так, с 1 июля 2002 года вступают в силу изменения в Федеральном законе от 31.12.95 № 226-ФЗ "О государственной пошлине" (далее — Закон № 226-ФЗ). С этого времени за регистрацию организаций, а также изменений, вносимых в учредительные документы юридических лиц, будет взиматься пошлина в размере 2000 рублей. При этом она должна уплачиваться до подачи заявления в регистрирующий орган.
Таким образом, с 1 июля 2002 года госпошлина за регистрацию организаций и изменений в учредительные документы будет единой для всех регионов. Напомним, что до вступления в силу Закона № 31-ФЗ размер государственной пошлины за регистрацию предприятий устанавливается в соответствии с постановлением Президиума ВС РСФСР от 04.03.91 № 764-1 в размере до 2000 рублей, причем органы власти субъектов РФ и местного самоуправления вправе снижать или освобождать от уплаты пошлины отдельные организации. Она зачислялась в местный бюджет по месту регистрации. С 1 июля 2002 года госпошлина зачисляется в федеральный бюджет.
Обратим внимание, что от уплаты пошлины за регистрацию освобождаются:

— органы государственной власти, органы местного самоуправления;
— профсоюзы, объединения (ассоциации) профсоюзов, первичные профсоюзные организации при их регистрации в качестве юридических лиц, а также изменений, вносимых в их учредительные документы.

Расходы, связанные с созданием организации

Еще до государственной регистрации организация расходует средства на подготовку устава, нотариальное заверение копий необходимых документов, оплату госпошлины, изготовление печати и т. д. При этом возникает вопрос: как учитывать эти расходы в бухгалтерском учете и в целях налогообложения?
Обратим внимание, что, согласно статье 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в редакции от 28.03.2002), бухгалтерский учет ведется организацией с момента государственной регистрации.
Кроме того, до момента регистрации организация не может распоряжаться денежными средствами, полученными от учредителей. Это связано с тем, что у нее отсутствует расчетный счет.
Отметим, что в Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденном приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н (далее — ПБУ 14/2000) предусмотрено включение в состав нематериальных активов организационных расходов. К ним относятся расходы, связанные с образованием организации, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный капитал. То есть если учредительным договором или иным документом не предусмотрено, что учредитель оплачивает определенные расходы в счет взноса в уставный капитал, то соответствующие затраты не могут быть включены в состав нематериальных активов.
На практике используется и другой вариант оплаты расходов, связанных с созданием организации. При этом руководитель за свой счет производит оплату необходимых расходов, а в дальнейшем представляет на эту сумму авансовый отчет. В такой ситуации организация не может отнести затраты к организационным расходам. Однако организация может посчитать, что такие расходы следует включать в состав общехозяйственных и учитывать при налогообложении прибыли. Однако подобный вариант не регламентирован нормативными актами.
Кроме того, согласно статье 49 ГК РФ, правоспособность организации возникает в момент ее создания. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Поскольку организация до момента регистрации не является налогоплательщиком, то, по нашему мнению, соответствующие расходы не могут учитываться при налогообложении прибыли. До вступления в силу главы 25 НК РФ, по мнению Минфина России, подобные расходы также не должны были включаться в себестоимость. На это указано в письме от 15.09.99 № 04-02-05/11.
Если сравнивать два варианта оплаты расходов, связанных с созданием организации, то лучше, чтобы они оплачивались учредителем. При этом соблюдаются все требования нормативных актов и увеличивается стоимость активов.
Обратим внимание, что организационные расходы отражаются как нематериальные активы только в бухгалтерском учете. Так, согласно пункту 3 статьи 257 НК РФ, нематериальными активами признаются приобретенные или созданные результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Исходя из этих положений НК РФ затруднительно отнести расходы на оплату услуг по подготовке устава или оплате госпошлины к нематериальным активам. Поэтому, по нашему мнению, неправомерно учитывать организационные расходы при налогообложении прибыли через их амортизацию.

Пример 1
На собрании учредителей принято решение о создании. Учредительными документами ЗАО "Контакт" предусмотрено, что ООО "Норд" в счет взноса в уставный капитал производит оплату организационных расходов. Общая сумма взноса ООО "Норд" в уставный капитал ЗАО "Контакт" составляет 12 000 рублей.
ООО "Норд" произвело оплату следующих расходов до момента регистрации ЗАО "Контакт":
— услуги консультантов по подготовке устава — 6000 рублей, в том числе НДС — 1000 рублей;
— государственная пошлина — 2000 рублей;
— услуги нотариусов по заверению копий документов — 400 рублей.
Остальную сумму, причитающуюся ЗАО "Контакт" в счет оплаты акций, ООО "Норд" перечислило на расчетный счет после регистрации ЗАО "Контакт". Сумма платежа составила:
12 000 — 8400 = 3600 рублей.
В бухгалтерском учете ЗАО "Контакт" сделаны следующие проводки:
ДЕБЕТ 75-1 КРЕДИТ 80
— 12 000 рублей — отражена задолженность ООО "Норд" по взносу в уставный капитал;
ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 75-1
— 8400 рублей (6000 + 2000 + 400) — организационные расходы, оплаченные ООО "Норд", зачтены в счет взноса в уставный капитал;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 75-1
— 3600 рублей — ООО "Норд" перечислены денежные средства в счет оплаты акций.
В целях налогообложения прибыли произведенные затраты в расходы не включаются.

Расходы по внесению изменений в учредительные документы

Необходимость внесения изменений в учредительные документы может быть вызвана изменениями в законодательстве, решением акционеров (участников), изменением организационно-правовой формы, величины уставного капитала и т. д. Поскольку организация в этом случае является правоспособной, то все расходы она оплачивает самостоятельно, без участия учредителей.
Отметим, что сумма государственной пошлины, уплаченной при регистрации изменений в учредительные документы, может быть включена в расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Госпошлина относится к федеральным налогам и сборам и поэтому, начисляется в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
Однако обратим внимание, что в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 26.02.2002 № БГ-3-02/98 (далее — Методические рекомендации), указано, что в состав расходов включаются все налоги, начисляемые в соответствии с законодательством о налогах и сборах (кроме налога на прибыль и платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ). В то же время в Методических рекомендациях не сказано, можно ли включать в состав расходов сборы. Поэтому, не исключено возникновение разногласий с налоговыми инспекторами.
Работы по подготовке изменений в учредительные документы, которые выполняются сторонними организациями, можно отнести к юридическим услугам. Стоимость этих услуг включается в расходы на основании подпункта 14 пункта 1 статьи 264 НК РФ. В Методических рекомендациях к юридическим услугам, в частности, отнесена правовая работа по обеспечению хозяйственной и иной деятельности организаций, а также правовая экспертиза учредительных документов.
При нотариальном заверении копий документов, необходимых для регистрации изменений, следует учитывать, что в расходы включаются затраты в пределах тарифов, установленных Законом № 226-ФЗ. При этом не имеет значения, кто производит нотариальное оформление — государственный или частный нотариус.
Отметим, что до 1 января 2002 года, по мнению Минфина России, приведенному в письме от 18.05.99 № 04-02-05/1, расходы по нотариальному заверению банковских карточек и уставных документов могли включаться в себестоимость продукции (работ, услуг).
При возникновении споров с налоговыми органами о включении в расходы затрат, связанных с регистрацией изменений в учредительные документы следует учитывать следующее. Учредительные документы являются основными правовыми документами организации, без которых она не может осуществлять свою деятельность, направленную на получение дохода.

Пример 2
На собрании акционеров ЗАО "Сатурн" было принято решение об утверждении устава в новой редакции в связи с приведением в соответствие с законодательством об акционерных обществах.
ЗАО "Сатурн" произвело оплату следующих расходов:
— услуги консультантов по подготовке устава — 4800 рублей, в том числе НДС — 800 рублей;
— государственная пошлина — 2000 рублей;
— услуги нотариусов по заверению копий документов в соответствии с государственными тарифами — 200 рублей.
В целях налогообложения прибыли ЗАО "Контакт" включило в расходы произведенные затраты в сумме 6200 рублей (4800 — 800 + 2000 + 200).

А.Н. Пятницкий, аудитор
Материал предоставлен Аналитической группой "РАДА"

Подпишись на рассылку