Новая методичка по ЕСН. Выплаты из чистой прибыли

Большинство доходов, которые вы платите сотрудникам вашей фирмы, нужно облагать ЕСН. Налог начисляют с выплат по всем договорам, которые связаны с выполнением сотрудником тех или иных работ. Поэтому, если вы платите сотруднику деньги по договору купли-продажи или аренды, налог платить не надо. В такой ситуации сотрудник никаких работ не выполняет.
Из этого правила есть исключение. Не облагаются налогом те выплаты, на которые вы не можете уменьшить налогооблагаемую прибыль. А как быть, если ваша фирма налог на прибыль не платит? Ответ на этот и многие другие вопросы есть в новой методичке налоговиков. Рассмотрим ее положения.

Особенности уплаты ЕСН

Многие фирмы не платят налог на прибыль. Например, те, кто:
— применяет упрощенную систему налогообложения;
— платит налог на игорный бизнес, и т. д.
Предположим, что такая фирма оплатила своему сотруднику билеты на концерт. С одной стороны, такие расходы не уменьшают прибыль, с другой — фирма налог на прибыль вообще не платит. Что делать в этой ситуации?

Новая методичка по ЕСН приведена в приказе МНС от 5 июля 2002 г. № БГ-3-05/344

Как написали налоговики, такие фирмы должны начислять ЕСН на любые выплаты, которые этим налогом облагаются. Уменьшают они прибыль по Налоговому кодексу или нет, не важно.
Определенные сложности были и у фирм, которые платят единый налог на вмененный доход. Дело в том, что такие фирмы могут заниматься деятельностью, которая не облагается этим налогом. В этом случае они платят доходы работникам в рамках своей деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой единым налогом.
Такие фирмы должны вести раздельный учет расходов по разным видам деятельности. Как сказано в методичке, если доход выдан сотруднику, который занимается деятельностью, облагаемой единым налогом, то ЕСН платить не надо. В противном случае ЕСН начисляют в обычном порядке. Поэтому с любых выплат сотрудникам, которые заняты в деятельности, не облагаемой единым налогом, можно не платить ЕСН, если такие выплаты не уменьшают прибыль.

Расходы, которые не уменьшают прибыль

Перечень выплат, которые не уменьшают прибыль, есть в статье 270 Налогового кодекса. В частности, в этот перечень включены:
— дивиденды;
— премии и другие вознаграждения, не предусмотренные трудовыми договорами;
— материальная помощь;
— оплата путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий;
— компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей сверх норм, установленных правительством, и т. д.
Если та или иная выплата есть в этой статье, платить с нее ЕСН не надо. Как подчеркнули налоговики в рекомендациях, не имеет значения, каким образом фирма отразила такую выплату в бухгалтерском учете (списала ее на затраты, включила во внереализационные расходы и т. д.).

Суммы, которые не облагают ЕСН, перечислены в статье 236 Налогового кодекса

Поэтому в конце каждого месяца бухгалтеру надо определить, уменьшает ли сумма дохода, которую получил сотрудник, прибыль фирмы. Если да, то с нее надо начислить ЕСН, если нет, то налог начислять не надо. Правда, речь идет только о тех доходах, которые этим налогом облагаются.

Пример 1. ООО "Зенит" начислило своим сотрудникам заработную плату в сумме 15 000 руб. Фирма также оплатила им проездные билеты на общественный транспорт на сумму 3200 руб. (оплата проезда не предусмотрена трудовыми договорами с работниками).
Кроме того, сотруднику фирмы И.И. Васильеву была выдана компенсация за использование личного автомобиля для служебных поездок. Сумма компенсации — 3000 руб. Васильев ездит на машине с объемом двигателя 1700 куб. см. Норма компенсации за использование такого автомобиля — 1200 руб.
Некоторым работникам была выдана материальная помощь. Ее сумма составила 12 000 руб.
"Зенит" платит ЕСН по ставке 35,6 процента.
Не уменьшают прибыль и не облагаются ЕСН:
— проездные билеты стоимостью 3200 руб.;
— компенсация за использование личного транспорта, выданная сверх норм, — 1800 руб. (3000 — 1200);
— материальная помощь в сумме 12 000 руб.
Добавим, что компенсацию за использование личной машины, выданную в пределах норм (1200 руб.), также не нужно облагать налогом.
Следовательно, фирме нужно начислить ЕСН только с зарплаты. Сумма этого налога составит:
15 000 руб. х 35,6% = 5340 руб.

Обратите внимание: перечень выплат, которые не уменьшают прибыль, является открытым. Как сказано в Налоговом кодексе, не учитываются при налогообложении "иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса". Что же это за критерии?
Во-первых, это расходы, на которые нет оправдательных документов (счетов, чеков ККМ, приходных или расходных кассовых ордеров и т. д.). Во-вторых, это затраты, которые не связаны с производственной деятельностью фирмы (экономически не оправданные расходы).
Поэтому заработную плату сотрудников непроизводственной сферы (например, работников детского сада, дома культуры и отдыха и т. д.), которая не уменьшает прибыль, ЕСН также не облагают.

Пример 2. На балансе ЗАО "Актив" числится дом культуры. Платных услуг дом культуры не оказывает. Сотрудникам фирмы была начислена зарплата в сумме 360 000 руб., в том числе:
— работникам производственных подразделений — 290 000 руб.;
— работникам дома культуры — 70 000 руб.
"Актив" платит ЕСН по ставке 35,6 процента. Фирма должна начислить этот налог только с зарплаты сотрудников производственных подразделений. Сумма налога составит:
290 000 руб. х 35,6% = 103 240 руб.
Зарплата сотрудников дома культуры ЕСН не облагается.

Выплаты по трудовым договорам

Начисление ЕСН во многом зависит от того, предусмотрена та или иная выплата трудовым (коллективным) договором или нет. К таким выплатам относят:
— премии и другие вознаграждения;
— надбавка к отпускным;
— оплата проезда до работы и обратно общественным транспортом;
— оплата питания сотрудника (если ему не полагается специальное питание по закону) и т. д.
Если договор предусматривает, что фирма должна выплатить премию или оплатить такие расходы за сотрудника, то потраченные деньги уменьшают прибыль и облагаются ЕСН. Если нет, то они не включаются в налоговую себестоимость и ЕСН не облагаются.
Как сказано в методичке, ЕСН нужно начислять на те вознаграждения, обязанность по выплате которых фирмой прописана:
— непосредственно в трудовом договоре;
— в "локальных нормативных актах организации" (например, в положении о премировании). В этой ситуации начислить налог нужно, если в договоре есть ссылка на этот акт.

Пример 3. По трудовым договорам, которые заключило ООО "Пассив" с сотрудниками, фирма должна выплачивать им премии за производственные результаты их работы.
"Пассив" начислил премии в сумме 20 000 руб., в том числе:
— за хорошие результаты работы — 15 000 руб.;
— за активную общественную деятельность (организацию праздников для сотрудников фирмы) — 5000 руб.
Премия за производственные результаты предусмотрена коллективным договором. Следовательно, ее сумма уменьшает прибыль и облагается ЕСН. С премии за общественную деятельность налог платить не нужно. Она не уменьшает прибыль "Пассива".

Расходы, которые не уменьшают облагаемую прибыль, есть в статье 270 Налогового кодекса

Обратите внимание: есть выплаты, которые не уменьшают прибыль и не облагаются ЕСН независимо от того, предусмотрены они трудовым договором или нет. К ним относят, например, материальную помощь, оплату отдыха, занятий спортом и т. д.

Выплаты за счет чистой прибыли

Не платят ЕСН с премий, которые выдаются за счет "средств специального назначения". Как сказано в методичке, такими средствами может быть чистая прибыль фирмы. Напомним, что владельцы фирмы (акционеры или участники) могут расходовать прибыль на любые цели. Для этого они должны оформить специальное решение. Оно может выглядеть так:

ЗАО "Актив" УТВЕРЖДЕНО собранием акционеров "Актива" РЕШЕНИЕ о распределении чистой прибыли общества, полученной в 2001 году Чистую прибыль ЗАО "Актив", полученную за 2001 год, направить на выплату: — дивидендов в сумме 120 000 руб. — материальной помощи сотрудникам фирмы в сумме 10 000 руб.; — премий в сумме 30 000 руб. Основание: протокол общего собрания акционеров "Актива" от 25 апреля 2002 г. № 3. Акционеры: Иванов /А.И. Иванов/ Сомов /Н.П. Сомов/ М.П.

Правда, налоговики установили одно ограничение. Любые выплаты за счет прибыли должны быть поименованы в статье 270 Налогового кодекса. Только в этом случае они не облагаются ЕСН. Если из прибыли вы выдаете, например, зарплату, то начислить налог все равно придется.

Пример 4. По решению акционеров ЗАО "Актив" чистая прибыль общества за 2001 год расходуется на выплату:
— премий в сумме 30 000 руб.;
— надбавок за профессиональное мастерство в сумме 18 000 руб.
В этой ситуации премии облагаться ЕСН не будут. Они выдаются за счет "средств специального назначения", то есть чистой прибыли (п. 22 ст. 270 Налогового кодекса).
С надбавок за профессиональное мастерство налог заплатить придется. Такие выплаты не предусмотрены статьей 270 кодекса.

Т. КОВАЛЕВА, главный бухгалтер
Материал опубликован в 8-м номере журнала "ПРАКТИЧЕСКАЯ БУХГАЛТЕРИЯ"