Регрессивная ставка по ЕСН. Налоговики разъясняют

Фирмы могут выплачивать своим работникам зарплату, премии, компенсации и т. д. Большинство из этих выплат следует облагать ЕСН. О том, как нужно отражать этот налог в бухгалтерском учете, вы можете узнать из бератора "Корреспонденция счетов" (страница VI/69/05).

Ставки по ЕСН есть в статье 241 Налогового кодекса

Как правило, ЕСН начисляют по ставке 35,6 процента. Однако фирмы могут применять и пониженную ставку. Она называется регрессивной. Кстати, если фирма имеет право применять регрессивную ставку по ЕСН, взносы на обязательное пенсионное страхование также нужно платить по пониженной ставке.

Право на регрессивную ставку

Пониженную ставку ЕСН можно применять только при одном условии: если средний доход каждого работника фирмы не меньше 2500 рублей в месяц. Для того чтобы рассчитать средний доход, определите:
— общую сумму выплат, облагаемых ЕСН;
— среднюю численность работников.
Сразу скажем, что доход и численность самых высокооплачиваемых сотрудников при расчете среднего дохода не учитывают. Если в фирме работает больше 30 человек, то не учитывают 10 процентов таких работников, а если 30 и меньше, то 30 процентов.

Пример 1. В ООО "Альфа" работают 20 человек. За семь месяцев 2002 года им была начислена зарплата:
— десяти сотрудникам по 130 000 руб.;
— семи сотрудникам по 60 000 руб.;
— трем сотрудникам по 15 000 руб.
Чтобы определить, может ли фирма применять пониженную ставку ЕСН, нужно взять только часть работников. В "Альфе" работает меньше 30 человек. Поэтому в расчете не участвуют 30 процентов тех людей, которые получают самую высокую зарплату. От общей численности сотрудников 30 процентов составит:
20 чел. х 30% = 6 чел.
Это те сотрудники, которые получают по 130 000 руб. Их доходы исключают из общей суммы выплат. Этих работников не учитывают и в средней численности.

Общая сумма выплат

Общую сумму выплат рассчитайте так:

Доходы, которые облагают ЕСН + Выплаты, начисленные инвалидам — Вознаграждения по авторским договорам = Общая сумма выплат

Методические рекомендации по ЕСН приведены в приказе МНС от 5 июля 2002 г. № БГ-3-05/344

Обратите внимание: как сказано в рекомендациях, доходы инвалидов в пределах 100 000 рублей в год не облагают ЕСН. Однако в расчете общей суммы выплат их учитывать нужно.

Пример 2. За первое полугодие ЗАО "Актив" выплатило своим сотрудникам:
— зарплату — 350 000 руб. (в том числе инвалидам — 20 000 руб.);
— материальную помощь — 10 000 руб.;
— премии, предусмотренные трудовым договором, — 15 000 руб.;
— вознаграждения по авторским договорам — 5000 руб.
Зарплата каждого инвалида не превысила 100 000 руб. Следовательно, она ЕСН не облагается. Однако их доход нужно учитывать при расчете средней зарплаты.
Также ЕСН не облагают материальную помощь (ее сумма не уменьшает облагаемую прибыль). Поэтому она в расчете не участвует. Также исключают из расчета вознаграждения по авторским договорам.
Общая сумма выплат, которую нужно учесть при расчете средней зарплаты, составит:
350 000 руб. + 15 000 руб. = 365 000 руб.

Средняя численность

В среднюю численность включают: штатных сотрудников фирмы; сотрудников, работающих по совместительству; людей, работающих по гражданско-правовым договорам (например, по договору подряда или поручения).
Подробный порядок расчета средней численности есть в постановлении Госкомстата от 7 декабря 1998 г. № 121.

Средний доход

Этот показатель рассчитайте по формуле:

Общая сумма выплат, облагаемых ЕСН, с начала года : Средняя численность работников : Количество месяцев, прошедших с начала года = Средний доход каждого работника

Пример 3. Воспользуемся условиями примера 1. Все сотрудники "Альфы" работают в фирме с начала года. Средняя численность работников за семь месяцев 2002 года — 20 человек. Однако для расчета средней зарплаты можно учитывать только 14 человек.
Общая сумма их дохода составит:
130 000 руб. х 4 чел. + 60 000 руб. х 7 чел. + 15 000 руб. х 3 чел. = 985 000 руб.
Средний доход каждого сотрудника составит:
985 000 руб. : 14 чел. : 7 мес. = 10 051 руб.
Эта сумма больше 2500 руб. Поэтому фирма может применить регрессивную ставку ЕСН.

Если в каком-то месяце средняя сумма дохода на каждого работника станет меньше 2500 рублей, то право на регрессивную ставку теряется. В этом случае бухгалтер должен пересчитать налог за весь период текущего года исходя из его максимальной ставки (35,6%).

Как применить регрессивную ставку

Если доход того или иного сотрудника станет больше 100 000 рублей, то вы сможете начислять ЕСН с его доходов по регрессивной ставке. Как сказано в рекомендациях, по регрессивной ставке нужно облагать любые выплаты этому человеку (зарплату, премии, надбавки и т. д.). Как применить пониженную ставку, покажет пример.

Пример 4. За первое полугодие 2002 года доход сотрудника ЗАО "Актив" Иванова составил 330 000 руб. Фирма имеет право применять регрессивную ставку по этому налогу.
Доход Иванова будет облагаться ЕСН по следующим ставкам:

Федеральный бюджет	Фонд соцстрахования	Фонды медстрахования
		Федеральный	территориальный
59 600 руб. + 7,9% с суммы, превышающей 300 000 руб.	8400 руб. + 1,1% с суммы, превышающей 300 000 руб.	400 руб. + 0,1% с суммы, превышаю щей 300 000 руб.	7200 руб. + 0,9% с суммы, превышаю щей 300 000 руб.

Сумма ЕСН, начисленная с дохода Иванова, составит:
в федеральный бюджет
59 600 руб. + (330 000 руб. — 300 000 руб.) х 7,9% = 61 970 руб.;
в ФСС
8400 руб. + (330 000 руб. — 300 000 руб.) х 1,1% = 8730 руб.;
в ФФОМС
400 руб. + (330 000 руб. — 300 000 руб.) х 0,1% = 430 руб.;
в ТФОМС
7200 руб. + (330 000 руб. — 300 000 руб.) х 0,9% = 7470 руб.
[[Взносы на обязательное пенсионное страхование уменьшают ЕСН, который надо заплатить в федеральный бюджет]]
Налог, который надо перечислить в федеральный бюджет, можно уменьшить на сумму взносов по пенсионному страхованию. Их тоже нужно посчитать по регрессивной ставке. Ставка взноса составляет 29 800 руб. плюс 3,95 процента с суммы, превышающей 300 000 руб.
Сумма взноса с дохода Иванова составит:
29 800 руб. + (330 000 руб. — 300 000 руб.) х 3,95% = 30 985 руб.
ЕСН надо заплатить в федеральный бюджет в сумме:
61 970 руб. — 30 985 руб. = 30 985 руб.

С. ИВАНОВ, налоговый консультант
Материал опубликован в 8-м номере журнала "Практическая бухгалтерия"