Зарплата на стыке ЕНВД и общего режима

Фирмы, работающие на обычном режиме налогообложения, платят ЕСН. В то время как фирмы, переведенные на вмененку, – нет (п. 4 ст. 346.26 НК). Однако взносы на обязательное пенсионное страхование платят и те и другие (п. 1 ст. 6 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ).

Поэтому у совмещающих режимы фирм есть особенности в расчетах ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд. Всегда найдутся сотрудники, которые заняты одновременно и в деятельности на общем режиме, и в деятельности, переведенной на ЕНВД. По зарплате таких сотрудников нужно вести раздельный учет (п. 7 ст. 346.26 НК).

Распределим зарплату

Каким способом надо распределять доходы работников, занятых одновременно в разных сферах деятельности, в Налоговом кодексе не сказано. Минфин, например, в своем письме от 1 декабря 2004 г. № 03-06-05-04/63 предлагает использовать для этого выручку от реализации. То есть зарплату нужно делить пропорционально доле вмененного дохода в общем объеме выручки.

Но это не единственный способ, о чем свидетельствует судебная практика, например постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 25 января 2005 г. № А28-12862/2004-519/15. В нем судьи отметили, что организация вправе сама выбирать способ распределения доходов работников. Главное – отразить выбранный способ в учетной политике.

Варианты распределения могут быть такие: пропорционально численности работников, фонду оплаты труда или стоимости основных средств, занятых в том или ином виде деятельности. Обратите внимание: фирма, правильно подобравшая для себя способ распределения выплат между видами деятельности, может сэкономить на ЕСН (подробнее об этом читайте в апрельском номере «Расчета» на стр. 111).

Пример

Организация занимается розничной торговлей и производством. Первый вид деятельности переведен на ЕНВД, второй – находится на общем режиме налогообложения.

Ежемесячная зарплата главного бухгалтера этой организации составляет 55 000 руб. В июне 2005 года совокупная зарплата главбуха превысила 280 000 руб. и составила 330 000 руб.

Общая выручка организации с начала года по июнь включительно составила 20 000 000 руб. Из нее 90 процентов приходится на розничную торговлю, а 10 процентов – на производство.

Согласно учетной политике, зарплату главного бухгалтера распределим пропорционально выручке организации, полученной по каждому виду деятельности.

Таким образом, зарплата главного бухгалтера:

– по деятельности, облагаемой ЕНВД, составит 297 000 руб. (330 000 руб. x 90%);

– по остальной деятельности – 33 000 руб. (330 000 руб. x10%).

Используем регрессию

С начала этого года фирмы обязаны применять регрессию как по ЕСН, так и по страховым взносам в Пенсионный фонд с месяца, в котором доход работника превысил 280 тысяч рублей (Федеральный закон от 20 июля 2004 г. № 70-ФЗ).

Если фирма не будет применять регрессивные ставки, она тем самым завысит расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Такое действие может быть расценено как нарушение налогового законодательства. Действительно, применение регрессивных ставок по страховым взносам не является льготой (ст. 239 НК), от которой можно отказаться (ст. 56 НК), а является обязанностью фирм. Это отмечено в письме Минфина от 29 ноября 2004 г. № 09-05-02/1740.

Обратите внимание: доход работника для регрессии по единому социальному налогу нужно брать только по тому виду деятельности, которая находится на общем режиме. Минфин пояснил это в своем письме от 18 февраля 2004 г. № 04-04-04/23.

А вот страховые взносы в Пенсионный фонд нужно исчислять исходя из общей суммы выплат работнику. Расчет страховых взносов с выплат работнику отдельно по каждому виду деятельности может привести к занижению налогооблагаемой прибыли. Чиновники из Минфина объяснили это в письме от 22 марта 2005 г. № 03-05-02-04/53.

Получается, что к зарплате «смешанных» работников фирма начнет применять регрессию по ЕСН позже, чем регрессию по взносам в Пенсионный фонд.

Пример

Воспользуемся условиями приведенного выше примера.

Регрессивную шкалу ставок по ЕСН применить нельзя. Ведь зарплата главного бухгалтера по деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, составила 33 000 руб., что не превышает 280 000 руб. Значит, сумму ЕСН определяем по максимальной ставке. Она составит 8580 руб. (33 000 руб. x 26%), в том числе в федеральный бюджет – 6600 руб. (33 000 руб. x 20%).

Теперь рассмотрим страховые взносы в Пенсионный фонд. Общая зарплата главного бухгалтера за январь–июнь составила 330 000 руб., что превысило 280 000 руб. Поэтому при расчете страховых взносов нужно использовать регрессионную шкалу ставок, причем с учетом года рождения главного бухгалтера. Допустим, главный бухгалтер родился в 1970 году. Значит, воспользуемся регрессивной ставкой по страховым взносам, установленной статьей 33 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ.

Тогда страховые взносы составят 41 950 руб. ((28 000 руб. + 3,9% x 50 000 руб.) + (11 200 руб. + 1,6% x 50 000 руб.)).

Определим налоговый вычет

Для того чтобы рассчитать сумму авансовых платежей по ЕСН в федеральный бюджет, вспомним пункт 2 статьи 243 Налогового кодекса. Он гласит: сумму ЕСН, начисленную в федеральный бюджет, нужно уменьшить на сумму начисленных организацией за тот же период страховых взносов (налоговый вычет).

Чтобы рассчитать этот налоговый вычет, нужно сумму страховых взносов, рассчитанных с общей суммы выплат работнику, распределить по видам деятельности. И та часть страховых взносов, которая будет отнесена к деятельности, облагаемой налогами в общеустановленном порядке, и будет налоговым вычетом.

Такую позицию выразили чиновники Минфина в письме от 22 марта 2005 г. № 03-05-02-04/53. В этом письме сказано: «Организация должна производить распределение исчисленных страховых взносов по видам деятельности, облагаемым и не облагаемым ЕНВД (по удельному весу выплат и вознаграждений, начисленных по каждому виду деятельности, в общей сумме базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование)».

Пример

Воспользуемся условиями нашего примера.

Общая сумма страховых взносов составила 41 950 руб. Вычислим, сколько приходится на деятельность, облагаемую налогами в общеустановленном порядке. Для этого вспомним, что на деятельность на общем режиме приходится 10 процентов от общей выручки. Соответственно и на объем заработной платы главного бухгалтера, относящийся к деятельности на общем режиме налогообложения, в общем объеме заработной платы приходится также 10 процентов. Значит, сумма страховых взносов составит 4195 руб. (41 950 руб. x x 10%).

Следовательно, сумма авансовых платежей ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, составит 2405 руб. (6600 – 4195).

Тогда сумма страховых взносов в Пенсионный фонд по деятельности, облагаемой ЕНВД, в размере 37 755 руб. (41 950 руб. х 90%) или (41 950 – 4195) уменьшит сумму единого налога за II квартал 2005 года (налоговый период) (п. 2 ст. 346.32 НК). При этом нужно помнить, что уменьшить единый налог на страховые взносы можно не более чем на 50 процентов.

А. Каргаполова, консультант компании «ЛИСТИК и партнерыТМ»

Подпишись на рассылку