Спецрежим: непростой учет взносов на ОПС

Согласно пункту 2 статьи 346.11 Налогового кодекса «упрощенцы» не признаются плательщиками единого социального налога, однако обязаны уплачивать взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с российским законодательством. В аналогичной ситуации находятся и фирмы, уплачивающие единый налог на вмененный доход (п. 4 ст. 346.26 НК). При этом объект обложения взносами на пенсионное страхование и база для их исчисления полностью совпадают с объектом налогообложения и налоговой базой по ЕСН, установленными главой 24 Налогового кодекса. Такое правило закреплено в пункте 2 статьи 10 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». Отсюда следует, что при расчете пенсионных платежей «спецрежимникам» волей-неволей необходимо руководствоваться главой 24 Налогового кодекса, которая, по существу, имеет отношение лишь к общей системе налогообложения.

Итак, объектом налогообложения ЕСН являются все выплаты, производимые налогоплательщиком в пользу физлиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК). Правда, существенную роль в данном случае играет следующее условие: если перечисленные выше выплаты не уменьшают базу по налогу на прибыль, то и единый социальный налог на них начислять нет нужды (п. 3. ст. 236 НК). Именно вокруг данной нормы Кодекса и разгораются нешуточные споры. Вопрос в том, могут ли ею воспользоваться фирмы, применяющие УСН или «вмененку»? По логике вещей, раз уж при уплате страховых пенсионных взносов они вынуждены руководствоваться «общережимной главой» НК, то вправе воспользоваться и указанным положением Кодекса. Однако и ревизоры, и их старшие коллеги — финансисты, придерживаются иного мнения.

«Прибыльные» льготы не для спецрежимов

В своем недавнем письме от 11 марта 2008 г. № 03-04-06-02/27 специалисты напомнили фирмам, что от уплаты налога на прибыль «упрощенцы» освобождены, соответственно и налоговая база по нему у таких организаций не формируется как таковая. В связи с этим, по мнению представителей главного финансового ведомства, и пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса на компании, применяющие УСН, не распространяется. Следовательно, резюмировали финансисты, выплата вознаграждений по трудовым и гражданско-правовым договорам с физлицами за счет средств, оставшихся после уплаты «упрощенного» налога, не освобождает фирму от необходимости начислить взносы на обязательное пенсионное страхование.

Аналогичным образом разрешили представители Министерства финансов и ситуацию, касающуюся «вмененщиков». Раз базу по налогу на прибыль фирмы, уплачивающие ЕНВД, не рассчитывают, то и критерий исключения ряда выплат из базы по ЕСН, установленный пунктом 3 статьи 236 Кодекса, на такие организации не распространяется (письмо от 23 августа 2007 г. № 03-04-06-02/156).

Позицию представителей главного финансового ведомства полностью разделяют и налоговики (письмо ФНС от 29 сентября 2005 г. № 03-11-02/11, письмо УФНС по г. Москве от 11 апреля 2007 г. № 18-11/3/033384@). При этом и контролеры, и финансисты продолжают настаивать на своем, даже несмотря на то, что существует обширная арбитражная практика, которая опровергает их точку зрения.

Судейский взгляд

В свое время вопроса начисления «упрощенцами» взносов на ОПС на выплаты, произведенные за счет «чистой прибыли», косвенно касался и Президиум ВАС, причем высшие судьи пришли к выводам, идущим вразрез с рассуждениями Минфина и ФНС. Так, в постановлении от 26 апреля 2005 г. № 14324/04 служители Фемиды признали право фирм, находящихся на УСН, воспользоваться нормой пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса и не облагать пенсионными взносами выплаты, которые не учитываются в расходах при формировании базы по единому налогу. Но и до этого момента арбитры в подобных спорах компаний с налоговиками занимали сторону налогоплательщиков довольно часто. К примеру, судьи ФАС Поволжского округа в постановлении 18 ноября 2004 г. № А65-8278/2004-СА2-38 указали, что пресловутое положение Кодекса не содержит ограничений по его применению организациями, состоящими на упрощенной системе налогообложения. Аналогичные выводы содержат и решения судов последнего времени (постановления ФАС Уральского округа от 10 декабря 2007 г. № Ф09-10000/07-С3 по делу № А76-3723/07, ФАС Волго-Вятского округа от 16 января 2008 г. № А79-748/2007). Стоит отметить, что большинство споров касается все же упрощенной системы налогообложения, однако нетрудно предположить, что в отношении «вмененщиков» арбитры будут придерживаться той же логики. В частности, в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 16 января 2008 г. № А79-748/2007 арбитры пришли к общему выводу, что применение пункта 3 статьи 236 НК вообще не зависит от режима налогообложения.

Между тем, как видно, никакие судебные решения не заставили ни налоговиков, ни специалистов Минфина изменить свою точку зрения. А значит, если фирма, находящаяся на спецрежиме, рискнет не начислять пенсионные взносы на выплаты, произведенные за счет «чистой прибыли», она неизбежно столкнется с необходимостью отстаивать свое решение именно в суде.

М. Тушнов, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Подпишись на рассылку