Налоговая ответственность за неподтвержденный экспорт

Компании, осуществляющие экспортные поставки, вправе воспользоваться нулевой ставкой НДС (подп. 1 п. 1 ст. 164 НК). Правда, подобная привилегия предоставляется фирмам только при условии документального подтверждения факта вывоза товаров за рубеж. Доказательствами в данном случае послужат, в частности:

• контракт на поставку продукции (или его копия);
• выписка банка (или ее копия);
• таможенная декларация (или ее копия);
• копии транспортных и товаросопроводительных документов (ст. 165 НК).

На сбор перечисленных документов компании отводится 180 дней с момента помещения экспортируемых товаров под соответствующий таможенный режим. Если организация укладывается в этот срок, то расчет налога ей следует отразить в разделе 5 декларации по НДС «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена». При этом налоговая база определяется на последний день квартала, в котором собран полный комплект бумаг (п. 9 ст. 167). В этот же момент фирма получает право и на вычет «входного» налога по товарам, приобретенным для данной поставки продукции за рубеж (абз. 1 п. 3 ст. 172, п. 9 ст. 167 НК). Таким образом, вычеты по каждой подтвержденной экспортной операции суммируются с аналогичными показателями по внутренним операциям. Полученный же результат уменьшает НДС, подлежащий уплате в бюджет по итогам налогового периода, на который приходится дата сбора всех необходимых документов для подтверждения факта вывоза товаров за границу. Если же сумма налоговых вычетов превышает начисленный за квартал налог и экспортеру причитается некое возмещение из бюджета, тогда в действие вступают правила статьи 176 Налогового кодекса. Однако нас больше интересует ситуация, когда в течение 180 дней фирме, как это нередко бывает, не удалось собрать бумаги, обосновывающие применение нулевой ставки НДС.

За пределами срока

Если компания по тем или иным причинам пропускает 180-дневный срок, то ей придется уплатить весь причитающийся НДС по ставке 10 или 18 процентов в зависимости от вида реализованной продукции. Причем согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса моментом определения налоговой базы в данном случае считается день отгрузки товаров на экспорт. Иными словами, фирме необходимо подать уточненную налоговую декларацию за период, в котором имела место реализация продукции за рубеж. Расчет НДС в подобной ситуации отражается по разделу 7 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена». Предполагается, что исчисленную сумму налога необходимо перечислить в бюджет на 181-й день с момента помещения товаров под таможенный режим экспорта. Если в последствии фирме, наконец, удастся собрать доказательства своего права на льготы по НДС, то уплаченный налог ей вернут (п. 9 ст. 165). Тем не менее на практике нередки ситуации, когда компании все же до последнего момента тянут с подобной обязанностью, надеясь, что вот-вот будут готовы все документы, подтверждающие нулевую ставку. Но, как известно, за неуплату или несвоевременную уплату налоговое законодательство предусматривает стандартные штрафы.

Пеняй не пеняй, а лямку надевай!

Выявив подобный проступок фирмы, налоговики в первую очередь потребуют уплаты самого налога, а также начислят пени за просрочку платежа. Причем скорее всего ревизоры будут исходить из того, что точкой отсчета для применения данных санкций является 21-е число месяца, следующего за тем налоговым периодом, в котором была осуществлена экспортная операция (письмо ФНС от 22 августа 2006 г. № ШТ-6-03/840@). Конечной датой начисления пени станет либо день уплаты причитающегося НДС, либо момент, когда экспорт все же будет подтвержден. Конечно, с этой позицией можно поспорить. Весомым аргументом в данном случае послужат выводы Президиума ВАС, представленные в постановлении № 15326/05. Высшие арбитры, в частности, указали, что пени подлежат начислению не ранее чем со 181-го дня, отсчитанного с даты отгрузки товара на экспорт, поскольку именно в этот момент у организации появляется обязанность по уплате НДС. Тем не менее, как ни крути, пени уплатить придется. При этом даже если в дальнейшем компания соберет все документы, обосновывающие применение нулевой ставки, она сможет добиться возврата лишь суммы перечисленного налога. Средства же, уплаченные в счет погашения пени, так и останутся в бюджете (письмо Минфина от 4 сентября 2004 г. № 03-04-08/73).

Еще одна мера взыскания, которую налоговики могут применить в рассматриваемой ситуации — это штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога. Однако, как показывает арбитражная практика, при определенных обстоятельствах судьи могут признать подобное привлечение к ответственности незаконным. Примером тому служит постановление ФАС Поволжского округа от 4 марта 2008 г. по делу № А06-3838/07.

Наперегонки с инспекцией

Итак, основываясь на том, что полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса, фирма представила уже после истечения 180-дневного срока, инспекция привлекла компанию к ответственности по статье 122 Кодекса за неуплату НДС. Однако в суде обществу удалось-таки «отбиться» от штрафа.

Решающим аргументом в деле стала ссылка арбитров на пункт 42 постановления Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5. В данном положении высшие арбитры в свое время указали, что при применении статьи 122 Налогового кодекса следует учитывать тот факт, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» подразумевает под собой возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом. Вместе с тем, подчеркнули судьи, по смыслу пункта 9 статьи 165 НК налогоплательщик имеет право представить в налоговую документы, обосновывающие применение нулевой ставки как в срок не позднее 180 дней, так и после истечения оного. В совокупности же данные нормы означают, что если, пусть и в более поздние сроки, факт экспорта подтвержден и в итоге правомерность применения нулевой ставки ревизорами не оспаривается, то задолженности перед казной у припозднившейся компании нет. А следовательно, нет и оснований для привлечения ее к налоговой ответственности. Причем подобную точку зрения судьи Поволжского округа высказали уже не впервые, о чем свидетельствует постановление от 8 сентября 2005 г. по делу № А49-2598/2005-85А/11.

Похожая ситуация была рассмотрена и судьями ФАС Восточно-Сибирского округа (постановление от 11 января 2008 г. № А19-5090/07-24-Ф02-9568/07). В данном случае арбитры освободили компанию от штрафа, поскольку установили, что документы, подтверждающие вывоз товара, были представлены ею в инспекцию опять же хотя и с опозданием, но до составления акта проведенной выездной проверки и вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Таким образом, можно сделать вывод, что если фирме не удалось в срок подтвердить факт экспорта, но тем не менее она представила необходимые документы в инспекцию до вынесения налоговиками решения о необходимости применения санкций, то штраф, скорее всего, платить не придется. Однако стоит ли овчинка выделки в данной ситуации, решать каждой конкретной компании, потому как избавиться от пени подобным макаром все равно не удастся.

М. Тушнов, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Подпишись на рассылку