Как амортизировать неотделимые улучшения при аренде

Улучшение качественных и технических характеристик ОС

Начнем с понятий, с которыми непосредственно связан вопрос о неотделимых улучшениях основных средств.

Под модернизацией и реконструкцией принято понимать улучшение качественных характеристик основного средства (например, увеличение его мощности, срока службы и т. п.).

Достройка и дооборудование – это изменение технологического или служебного назначения оборудования (здания, сооружения), связанное с повышенными нагрузками или другими новыми качествами (например, увеличением полезной площади здания).

Неотделимые улучшения

Неотделимые улучшения – это те, которые нельзя снять, демонтировать, разобрать без вреда для арендованного имущества (ст. 623 ГК РФ). Например, арендатор возвел кирпичную стену в арендованном офисе. Такие затраты арендатор отражает в составе основных средств.

Амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть, связаны с реконструкцией, модернизацией, достройкой, дооборудованием имущества.

При амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества следует помнить некоторые правила. Их сформулировал АС Западно-Сибирского округа в постановлении от 25 апреля 2022 г. № Ф04-766/2022 по делу № А45-18710/2020.

Годовой отчет 2023 под редакцией В.И. Мещерякова

Книга-бестселлер, которая вам нужна для подготовки и сдачи годовой отчетности. Сейчас выгодная цена. Доставка - бесплатно.

Правило 1. Определить суть выполненных работ

Если это работы по достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению и реконструкции, то это влечет изменение первоначальной стоимости основных средств. В этом случае затраты на улучшение списываются путем начисления амортизации

Все другие виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования и т.д., не увеличивают стоимости основных средств, они списываются в обычном порядке, как текущие расходы, к примеру, на ремонт ОС.

Правило 2. Убедиться, возмещает арендодатель расходы или нет

Затраты на неотделимые улучшения придется учитывать в зависимости от того, возмещаются ли соответствующие расходы арендодателем.

Ситуация 1

Если арендодатель не возмещает стоимость затрат, то их можно списать в налоговом учете через амортизацию после ввода улучшенного основного средства (капвложений) в эксплуатацию и до окончания срока действия договора аренды (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Для расчета начислений используется эксплуатационный срок самого актива или капвложений в него согласно классификации ОС.

Величина отчислений определяется с учетом срока полезного использования объекта в целом (абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ).

После прекращения договора аренды арендатор должен прекратить начисление амортизации по указанному имуществу.

На это указал Минфин в письме от 29 августа 2019 г. № 03-03-06/1/66443.

Чиновники напомнили два основных правила. Если собственник компенсирует стоимость улучшений своего имущества, амортизация начисляется в общем порядке. Если же затраты не возмещаются, амортизацию отражает в расходах арендатор до тех пор, пока договор не прекратит свое действие. Для расчета начислений используется эксплуатационный срок самого актива или капвложений в него согласно классификации ОС.

Ситуация 2

Если арендатор произвел неотделимые улучшения с согласия арендодателя и в договоре указано, что арендодатель возмещает ему эти расходы, учет будет другим. В таком случае амортизирует неотделимое улучшение арендодатель.

На дату передачи улучшений арендодателю у арендатора:

• возникает доход в виде возмещения, причитающегося к получению от собственника имущества (п. 1 ст. 248 НК РФ);
• затраты, связанные с модернизацией основных средств (производством неотделимых улучшений), учитываются в расходах как экономически обоснованные расходы, связанные с выполнением работ (п. 1 ст. 252, подп. 1 п. 3 ст. 315 НК РФ).

После передачи арендатором капвложений арендодатель учитывает их как самостоятельный объект основных средств.

Начислять амортизацию в налоговом учете арендодатель может начать с месяца, следующего за месяцем ввода имущества в эксплуатацию (п. 3 ст. 259.1, п. 6 ст. 259.2 НК РФ).

Подпишись на рассылку