Применение регистров МНС России
МНС России выпустило рекомендации по составлению регистров налогового учета
для исчисления прибыли (далее — Рекомендации)*.
____
* Информационное сообщение МНС России от 19.12.2001 "Система налогового
учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами
главы 25 НК РФ"
____
Особо подчеркивается, что эти регистры содержат перечень основных показателей,
необходимых для исчисления налоговой базы в соответствии с главой 25 НК РФ.
Но в то же время авторы уточняют, что предлагаемый перечень регистров неполный.
Кроме того, он носит рекомендательный характер. Это означает, что организации
с учетом специфики своей деятельности имеют право организовать налоговый учет
иным способом, без применения этих регистров. Кроме того, можно внести изменения
в предлагаемые МНС России регистры для уточнения отдельных показателей. А также
дополнить перечень регистрами, необходимыми для учета операций конкретного вида
деятельности.
Напоминаем, что формы аналитических регистров в обязательном порядке должны
содержать следующие реквизиты:
— наименование регистра;
— период (дату) составления;
— измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;
— наименование хозяйственных операций;
— подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных
регистров.
Еще раз подчеркиваем, что перечень регистров МНС России рекомендательный. Отсутствие
необходимого регистра или показателя в нем не позволяет при исчислении облагаемой
прибыли отступать от требований главы 25 НК РФ.
Напоминаем, что налогоплательщики самостоятельно организуют документооборот
и выбирают форму представления налоговых расчетов. Недостающие регистры налогового
учета и дополнительные показатели необходимо создавать, опираясь на текст НК
РФ. При этом следует учитывать, что формирование данных налогового учета предполагает:
— непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета;
— регистры налогового учета формируются по всем операциям, учитываемым для целей
налогообложения.
Регистры, предназначенные для учета дебиторской задолженности, представлены в таблице.
Наименование группы регистров | Назначение регистра | Регистры для учета дебиторской задолженности |
Регистры промежуточных расчетов | Накопление информации о порядке проведения расчетов промежуточных показателей,
для которых не предусмотрено отдельных строк в декларации по налогу на прибыль | - Учет сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности по результатам
инвентаризации на отчетную дату; — Резерв сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) периода |
Регистры учета состояния единицы налогового учета | Систематизация информации о состоянии показателей объекта учета, которые
используются более одного отчетного (налогового) периода. Отражение данных
о состоянии объекта учета на каждую текущую дату и об изменении состояния
объектов налогового учета во времени | - Регистр движения резерва по сомнительным долгам*; — Регистр аналитического учета операций по движению дебиторской задолженности |
Регистры формирования отчетных данных | Получение значений конкретных строк декларации по налогу на прибыль | - Регистр учета внереализационных расходов текущего периода; — Регистр учета внереализационных доходов текущего периода* |
____
* Регистры, отмеченные курсивом, не представлены в перечне регистров МНС,
но по нашему мнению, должны разрабатываться организацией.
____
Приведем примеры заполнения отдельных регистров, предназначенных для учета дебиторской задолженности.
Пример 1
По результатам инвентаризации выявлена сомнительная задолженность покупателей
за отгруженную продукцию. Она распределена по срокам погашения. Также выделена
задолженность, признаваемая безнадежными долгами.
Регистр налогового учета будет заполнен следующим образом.
Учет сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату
Налогоплательщик: ООО "Поставщик"
ИНН: 7702234684
Период с 01.07.2002 по 30.09.2002
Дата проведения инвентаризации | Вид задолженностисо сроком погашения | Сумма безнадежных долгов | Основание возникновения задолженностей, приведенных
в графах 2 и 3, сроком | ||
от 45 до 90 дней | более 90 дней | от 45 до 90 дней | более 90 дней | ||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
30.06.02 | 80 000 | 13 000 | 10 000 | Договор № 5 | Договор № 14 |
| 45 000 | 57 000 | 15 000 | Договор № 21 | Договор № 18 |
| 65 000 | 20 000 | | Договор № 7 | Договор № 2 |
| 90 000 | 30 000 | | Договор № 10 | Договор № 15 |
Итого | 280 000 | 120 000 | 25 000 | | |
Заметим, что регистр, предложенный МНС, несколько изменен — итоговая сумма по каждому виду задолженности (строка 6) выделена из перечня строк-показателей. По нашему мнению, такое преобразование не повлияет на формирование объекта учета. Регистр в результате принимает более понятный и законченный вид.
Пример 2
Воспользуемся данными примера 1. Организация по результатам инвентаризации II
квартала 2002 года решила создать резерв по сомнительным долгам. Выручка организации
за III квартал 2002 года будет равна 2 400 000 рублей (без НДС).
Заметим, что сумма задолженности, являющаяся основанием для расчета резерва
сомнительных долгов, исчисляется путем суммирования половины показателя графы
2 и показателя графы 3 предыдущего регистра и составляет 260 000 рублей (280
000 рублей : 2 + 120 000 рублей).
10 процентов выручки III квартала равно: 240 000 рублям (2 400 000 рублей х
10%). Поскольку организация имеет право на создание резерва в сумме, не превышающей
10 процентов выручки за III квартал 2002 года, то резерв создается в сумме 240
000 рублей.
Если допустить, что сумма неиспользованного резерва II квартала составила 40
000 рублей, то в составе внереализационных расходов III квартала будет учитываться
разница в сумме 200 000 рублей (240 000 — 40 000).
Регистр налогового учета будет заполнен следующим образом.
Расчет резерва сомнительных долгов текущего отчетного периода
Налогоплательщик: ООО "Поставщик"
ИНН:7702234684
Период с 01.07.2002 по 30.09.2002
№ | Наименование показателя | Сумма (руб.) |
1 | 2 | 3 |
1 | Задолженность со сроком погашения от 45, но до 90 дней | 140 000 (50% суммы) |
2 | Задолженность со сроком погашения более 90 дней | 120 000 |
3 | Сумма дебиторской задолженности, являющаяся основанием для расчета
резерва сомнительных долгов | 260 000 |
4 | Выручка от реализации отчетного (налогового) периода | 2 400 000 |
5 | 10% выручки от реализации отчетного (налогового) периода | 240 000 |
6 | Резерв сомнительных долгов текущего отчетного (налогового) периода | 240 000 |
7 | Неиспользованный остаток резерва сомнительных долгов предыдущего отчетного
периода на отчетную дату | 40 000 |
8 | Разница, учитываемая в составе внереализационных расходов отчетного
периода | 200 000 |
9 | Разница, учитываемая в составе внереализационных доходов отчетного
периода | - |
Напомним, что формирование резерва по сомнительным долгам происходит в соответствии
со статьей 266 НК РФ.
Обращаем особое внимание, что при заполнении этого регистра мы были вынуждены
внести изменения в рекомендованный вариант (изменено наименование первой строки
регистра). Неточность, допущенную авторами Рекомендаций при формулировке показателей
этого регистра, можно охарактеризовать, по нашему мнению, как налоговую ошибку.
В частности, формулировка первой строки "Задолженность со сроком погашения
более 45, но менее 90 дней" противоречит подпункту 2 пункта 4 статьи 266
НК РФ. В нем срок возникновения сомнительной задолженности, при которой резерв
создается в размере 50 процентов от суммы задолженности, обозначен как от 45
дней до 90 включительно. Рекомендации МНС исключили из расчета 45-й и 90-й дни.
Еще одну неясность мы обнаружили при заполнении строки 5 регистра "10%
выручки от реализации отчетного (налогового) периода". Из этого текста
не следует, что при расчете резерва используется выручка того отчетного (налогового)
периода, на который создается резерв. Если пользоваться терминологией 6 и 7
строк, то следовало бы указать, что используется выручка текущего отчетного
периода. В нашем случае, это выручка III квартала.
На примере этих двух регистров, мы показали, что организациям следует осмотрительно применять предлагаемые МНС России регистры и инструкцию по их заполнению. Их можно использовать только как ориентир при разработке собственных регистров. А руководствоваться необходимо положениями НК РФ.
Варианты сближения налогового и бухгалтерского учета
Для снижения трудоемкости учета целесообразно сблизить налоговый и бухгалтерский
учет. В этой связи при формировании учетной политики для целей бухгалтерского
учета и налогообложения следует выбирать компромиссные с точки зрения трудоемкости
варианты учета. Например, формирование и использование резерва по сомнительным
долгам в бухгалтерском учете осуществлять в соответствии с требованиями налогового
законодательства.
Рассмотрим некоторые варианты такого сближения.
Вариант, предложенный МНС
Согласно статье 313 НК РФ, подтверждением данных налогового учета являются:
— первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
— аналитические регистры налогового учета;
— расчет налоговой базы.
При этом и статьей 313 НК РФ, и Методическими рекомендациями по применению главы
25 НК РФ* определено, что при исчислении налоговой базы по прибыли:
— под первичными документами понимаются оправдательные документы, оформляемые
в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ "О
бухгалтерском учете". То есть основанием для ведения как бухгалтерского,
так и налогового учета служат единые первичные документы;
— в качестве регистров налогового учета могут быть заявлены регистры бухгалтерского
учета, если порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для
целей налогообложения соответствует порядку группировки и отражения в бухгалтерском
учете.
____
* Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль
организаций" части второй НК РФ, утвержденные приказом МНС России от 26.02.02
№ БГ-3-02/98.
____
Таким образом, налоговым ведомством предложен следующий вариант сближения налогового и бухгалтерского учета. Организация анализирует проводимые ею хозяйственные операции и самостоятельно определяет, по каким объектам учета нужно разработать и утвердить формы регистров налогового учета, необходимые для заполнения налоговой декларации. Она же решает, в каких случаях можно использовать регистры бухгалтерского учета. Например, в качестве базовой формы "Регистра учета сомнительной и безнадежной дебиторской задолженности по результатам инвентаризации на отчетную дату", по нашему мнению, возможно использование справки, прикладываемой к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма ИНВ-17).
Альтернативный вариант
Для реализации этого варианта требуется перестроить бухгалтерский учет. Это
нужно для того, чтобы можно было организовать на базе бухгалтерского налоговый
учет. Как мы уже выяснили, согласно статьям 54 и 313 НК РФ, правомерен расчет
налоговой базы на основании бухгалтерских регистров.
Организация сравнивает порядок признания и группировки доходов и расходов в
бухгалтерском и налоговом учете. Затем формирует хозяйственные операции следующим
образом:
— если порядок совпадает, то налоговая база может быть определена по данным
бухгалтерского учета;
— если порядок различен, операция отражается отдельно в регистрах бухгалтерского
и налогового учета;
— если операции признаются доходами (расходами) для целей бухгалтерского учета,
но не признаются таковыми для целей налогообложения, то в налоговом учете они
не отражаются;
— если операции, для которых главой 25 НК РФ установлен особый порядок учета,
то в бухгалтерском учете они не отражаются.
Согласно статье 314 НК РФ, ведение налогового учета не запрещает использовать
методы бухгалтерского учета, такие как метод двойной записи и метод баланса.
Заменяя отдельные регистры бухгалтерского учета, регистрами налогового учета,
получаем налоговый баланс. В результате на налоговом счете 99 "Прибыли
и убытки" определяются требуемые составляющие налоговой базы.
Н.Г. Журавлева, эксперт АГ "РАДА"
Материал предоставлен Аналитической
группой "РАДА"
Что не учитывать в доходах при УСН, чтобы не переплачивать налог?
Нужно ли в учетной политике писать о раздельном учете?
Детские пособия с 1 февраля 2025 года: индексация, размеры выплат
Что делать, если не пришло налоговое уведомление?
За что работник может требовать от работодателя возмещения морального вреда?
Как ИП на УСН в книге учета доходов и расходов отражать страховые взносы
Может увеличиться число компаний, которые могут работать без ККТ
Какой бухгалтерский счет использовать для расчетов с работниками?
ФНС назвала признаки подмены трудовых отношений
ФНС напомнила о критериях подмены трудовых отношений с самозанятыми
Комментарии (0)
Оставить комментарий