НДС от упрощенца: ни к вычету, ни в расходы

Иметь в поставщиках упрощенца, как и любого другого неплательщика НДС, невыгодно – это лишает «входного» налога, который можно было бы поставить к вычету. Поэтому, чтобы не остаться без покупателей, те, кто работают на упрощенке, выставляют им счета-фактуры с выделенным НДС и платят его в бюджет (как того требует п. 5 ст. 173 НК).

И если когда-то свой «упрощенный» статус фирмы и предприниматели от партнеров не скрывали, то с некоторых пор у них появились веские причины его утаивать. Дело в том, что инспекторы, следуя негласным указаниям налогового ведомства, стали отказывать в вычете предъявленного упрощенцами НДС. Об этом не раз предупреждал замруководителя управления косвенных налогов ФНС Всеволод Леви на семинарах (подробнее см. августовский номер «Расчета» на стр. 112).

Тем временем, если ваш партнер сам не сообщит, что работает на упрощенке, то узнать об этом вы можете разве что по случайности (о способах проверки поставщиков читайте в «Расчете» № 8 на стр. 74). Поэтому можно довольно долго работать с одним и тем же поставщиком, даже не подозревая, что он применяет упрощенную систему. До тех пор, пока вас этим известием не «порадуют» налоговики – отказывая в вычете предъявленного таким поставщиком НДС.

Поставить к вычету

В налоговом ведомстве убеждены, что к вычету можно поставить лишь те суммы НДС, которые предъявил плательщик этого налога. Неплательщики его предъявлять, дескать, не могут. Поэтому о вычете того, что покупатель перечислил им в качестве НДС в стоимости товара, налоговики и слышать не хотят. С ними можно поспорить, но на чьей стороне окажется суд – неизвестно. При желании можно найти аргументы в пользу и той, и другой стороны.

В пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса сказано, что вычету «подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику». Ваша фирма – плательщик НДС? Несомненно.

Теперь поймем, кто вправе НДС предъявлять. Для этого обратимся к статье 168, которая называется «Сумма налога, предъявленная продавцом покупателю». Уже из названия понятно, что предъявить налог может не только плательщик НДС – не все же продавцы таковыми являются. Пункт 1 самой статьи говорит, что плательщики НДС обязаны предъявлять этот налог покупателю в цене своих товаров. Из всего этого можно сделать вывод, что все остальные продавцы не обязаны, но вправе это делать.

Выставить счет-фактуру, как следует из той же статьи, тоже может не только плательщик НДС, но и любой другой продавец. Пункт 3 гласит: «При реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры». Налоговики ведь не полагают, что реализовать что бы то ни было могут только плательщики НДС? В пункте 3 статьи 169 сказано, что они обязаны это делать. Получается, все остальные не обязаны, но могут.

Это подтверждает и пункт 5 статьи 173, написанный как раз для таких случаев. Там говорится, что если неплательщик НДС выставит счет-фактуру с выделенной в нем суммой налога, то обязан заплатить ее в бюджет. Выходит, кодекс не запрещает таким поставщикам предъявлять НДС своим покупателям – лишь бы бюджет предъявленную сумму получил. Это правило и нужно для того, чтобы не получилось так, что покупатель НДС к вычету поставит, а продавец-неплательщик его не заплатит.

Спорить с налоговиками будет сложнее, если они додумаются сослаться на определение Конституционного Суда от 5 февраля 2004 г. № 43-о. В нем речь идет о тех, кто пользуется освобождением от НДС по статье 145 Налогового кодекса (п. 5 ст. 173 действует и для них). Суд пришел к выводу, что такие фирмы и предприниматели не вправе включать НДС в цену товара.

Однако это вовсе не значит, что если поставщик нарушит этот запрет, то покупатель не сможет поставить предъявленный НДС к вычету. Конституционные судьи указали, что наказывать в этой ситуации нужно поставщика. Он, как сказано в определении, должен понести «ответственность и заплатить в бюджет сумму незаконно полученного дохода». О чем, собственно, и говорит пункт 5 статьи 173 Налогового кодекса.

Покупатель же здесь ни при чем. Тот же Конституционный Суд в другом определении (от 16 октября 2003 г. № 329-о) признал, что вычет по НДС положен фирме независимо от того, какие отношения с бюджетом сложились у ее поставщиков.

Есть у налоговиков и еще одна зацепка. Пункт 5 статьи 169 Налогового кодекса требует, чтобы в счете-фактуре, кроме прочего, были указаны наименование, адрес и ИНН «налогоплательщика и покупателя». Покупатель – ваша фирма. Значит, продавец должен быть плательщиком НДС. В ином случае счет-фактура, как гласит пункт 2 той же статьи, основанием для вычета быть не может.

Но это будет формальным прочтением отдельно взятой нормы Налогового кодекса. Если же читать ее системно, вместе со всеми остальными, – из которых следует, что предъявить НДС может не только плательщик этого налога, – то получается, что такой счет-фактура все-таки не лишает права на вычет НДС. К тому же, – если уж идти на принцип, – счет-фактура вовсе не единственный документ, который может быть основанием для вычета. На эту роль вполне подходит и платежка с выделенным НДС (подробно об этом читайте в сентябрьском номере на стр. 45).

Есть шанс

Формальные претензии к счету-фактуре от упрощенца не принимают и арбитры. Они утверждают, что для признания за покупателем права на вычет совершенно не важно, кто выставил счет-фактуру – плательщик или неплательщик НДС. Главное, что у покупателя счет-фактура есть, а его «автор» выделенный в нем НДС в бюджет перечислил (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 января 2004 г. № А33-18699/02-СЗн-Ф02-4962/03-С1).

Другие судьи и вовсе считают, что покупатель вправе принять предъявленный упрощенцем НДС к вычету, даже если тот его в бюджет не заплатил (постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 мая 2004 г. № А26-7051/03-214). По убеждению арбитров, не дело это покупателя – следить, выполняет ли упрощенец требование пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса. Это забота налоговиков.

В Высшем Арбитражном Суде к решению подобного спора подошли иначе. Там фирме отказали в вычете НДС, поскольку в ней просто не могли не знать, что счет-фактуру ей выставил неплательщик этого налога (постановление от 15 июля 2003 г. № 2011/03). В том деле речь шла об НДС, предъявленном предпринимателем (в те времена, когда они этот налог еще не платили).

Но со счетами-фактурами от упрощенцев все обстоит иначе. Фирмы и предприниматели не обязаны сообщать покупателям о своем «упрощенном» статусе, а те, в свою очередь, не обязаны это выяснять. Поэтому могут и не знать, что НДС им предъявил тот, кто его платить не должен.

Кстати, именно поэтому, даже если вы проиграете судебный спор с налоговиками, штраф за занижение НДС платить не придется. Ведь, как гласит статья 106 Налогового кодекса, оштрафовать можно только за то нарушение, в котором фирма виновата. Здесь же никакой вины нет – вы ведь не могли знать, что ваш поставщик работает на упрощенке.

Пустить в расход

Как видно, об устоявшейся судебной практике говорить не приходится, поэтому судиться с налоговиками за вычет предъявленного упрощенцем НДС рискнет не каждый. Распрощавшись с вычетом, можно утешиться списанием его суммы в расходы при расчете налога на прибыль. Но и это вызовет претензии со стороны налоговиков.

Что это будут за претензии, на недавнем семинаре объяснил замруководителя управления налогообложения прибыли ФНС Олег Хороший. «Пункт 19 статьи 270 Налогового кодекса запрещает в налоговом учете включать расходы суммы НДС, предъявленные покупателю. Для нас ключевое слово здесь “предъявленные”, – подчеркнул он. – Случаев, когда предъявленный НДС можно отнести на расходы, включив в стоимость приобретенных товаров, всего четыре, и все они перечислены в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса».

НДС от упрощенца к этим четырем случаям ну никак не относится. Но это вовсе не означает, что его нельзя учесть при расчете налога на прибыль, хотя выставленный поставщиком счет-фактура вроде бы и доказывает, что налог был предъявлен.

Ссылаясь на пункт 19 статьи 270, налоговики хитрят. В нем речь идет о «суммах налогов, предъявленных в соответствии с настоящим кодексом налогоплательщиком покупателю». Под налогоплательщиками 25-я глава понимает плательщиков налога на прибыль. То есть этот пункт запрещает фирмам списывать не «входной» НДС, а тот, который они предъявляют своим покупателям.

Но даже если предположить, что это не так, то НДС от упрощенца все равно под этот пункт не подпадает. Ведь он не является плательщиком ни налога на прибыль, ни – если под «налогоплательщиком» понимать плательщика предъявляемого налога, – НДС. Так что налог предъявлен, но не налогоплательщиком, а значит, пункт 19 статьи 270 здесь не действует.

Что касается ссылки на пункт 2 статьи 170, то этот аргумент не менее хлипкий. Расчет налога на прибыль регулируется исключительно 25-й главой, а 21-я, в которой и находится 170-я статья, к нему никакого отношения не имеет. Да и с чего налоговики взяли, что эта статья говорит о включении входного НДС в стоимость приобретенных товаров именно в налоговом учете, а не в бухгалтерском?

Но чтобы не пришлось приводить эти аргументы в суде, стоит попытаться побить налоговиков их же оружием. Воспользуйтесь актом налоговой проверки, по итогам которой они отказали вам в вычете НДС от упрощенца. Там должны фигурировать причины отказа: сумма НДС предъявлена неплательщиком, который был не вправе это делать, а счет-фактура недействителен.

Отлично. Заявите, что раз НДС предъявлен неплательщиком, то это не НДС, а часть договорной стоимости купленного у упрощенца товара. А раз он предъявлен незаконно, то и не предъявлен вовсе. Поэтому всю договорную стоимость товара, в том числе и ту ее часть, которая названа налогом на добавленную стоимость, но, как следует из акта налоговой проверки, таковой не является, можно в налоговом учете включить в расходы.

«Для того чтобы опровергнуть эти доводы, инспекции придется признать недействительным собственный акт проверки, – замечает генеральный директор ООО “Консалтинговая компания «Эскорт XXI»” Алексей Беклемишев. – Понятно, что на это налоговики не пойдут. Поэтому дело скорее всего обойдется без суда».

Взыскать с поставщика

Вполне возможно, что намного проще окажется получить сумму снятого вычета не от государства, а от скрытного поставщика. Это будет справедливо: соглашаясь на его цену, вы рассчитывали, что часть ее, названную в договоре «НДС», вы себе вернете, поставив налог к вычету. После того как в вычете налоговики вам отказали, получилось, что вы просто подарили ее поставщику. Так пусть он ее вам вернет.

Возьмите на вооружение все аргументы налоговиков, которые они приводят, утверждая, что неплательщики НДС не вправе предъявлять покупателям этот налог. Это позволит доказать, что НДС в стоимости товара поставщик на упрощенке предъявил вам незаконно.

Главный же довод – то самое определение Конституционного Суда от 5 февраля 2004 г. № 43-о. Ведь там судьи прямо указали, что полученный от покупателя НДС для того, кто этот налог не платит, является ни чем иным, как «незаконно полученным доходом». Гражданский кодекс это называет неосновательным обогащением. А получивший неосновательное обогащение обязан его вернуть (ст. 1102 ГК).

Причем упрощенец должен вернуть полученную от вас сумму НДС даже несмотря на то, что уже перечислил ее в бюджет. К такому выводу пришли в Федеральном арбитражном суде Московского округа. Судьи признали неосновательным обогащением поставщика сумму НДС, которую он предъявил партнеру по ошибке. Поставщик отказался вернуть эту сумму, ссылаясь на то, что уже заплатил ее в бюджет. Судьи же указали, что «факт дальнейшего перечисления денежных средств в бюджет не имеет правового значения в споре о возврате неосновательного обогащения» (постановление от 16 июня 2004 г. № КГ-А40/4584-04-П).

Штраф за скрытность

Проблемы с вычетом НДС от скрытых упрощенцев можно предотвратить, добавив в заключаемые со всеми поставщиками договоры дополнительное условие. Там нужно указать, что поставщик обязан вернуть вам сумму НДС, которую вы заплатили ему в цене товаров, если на момент отгрузки и выставления счета-фактуры он не был плательщиком этого налога.

Тогда, даже если налоговики «снимут» вычет предъявленного им НДС, ва-ша фирма ничего не потеряет — точно такую же сумму она получит от по-ставщика. К тому же, увидев такое условие в проекте договора, поставщик сто раз подумает, стоит ли ему скрывать, что он применяет упрощенку.

Причем в договоре лучше не использовать формулировку вроде «вернуть сумму НДС» — чтобы не влезать в сферу налоговых отношений. Ведь если дело дойдет до суда, то арбитрам придется разбираться, вправе ли непла-тельщики НДС предъявлять этот налог покупателям и могут ли вернуть им уже заплаченную в бюджет сумму. И еще неизвестно, к какому выводу су-дьи придут.

Подобных сомнений у арбитров не возникнет, если в договоре назвать эту выплату штрафом и установить его фиксированный размер. Понятно, что он должен быть равен сумме НДС в стоимости приобретаемого вами товара.

Однако штраф по статье 330 Гражданского кодекса можно предусмотреть только за неисполнение каких-либо договорных обязательств. Поэтому в договоре нужно указать, что если поставщик не является плательщиком НДС, то он должен уведомить вас об этом. Здесь же нужно закрепить его обязанность не предъявлять вам в этом случае НДС в цене товара. Скрыв от вас свой «упрощенный» статус, поставщик нарушит это условие догово-ра и обязан будет выплатить вам штраф.

Условие о цене товара в этом случае нужно сформулировать особым обра-зом. В договоре нужно указать стоимость товара без НДС. И написать, что она увеличивается на такую-то сумму НДС, если поставщик на момент от-грузки является плательщиком этого налога и, соответственно, выделяет его в счете-фактуре и первичных документах.

Есть, правда, у такого подхода и минус. Дело в том, что с суммы полученно-го штрафа вам придется заплатить налог на прибыль (п. 3 ст. 250 НК). Од-нако это в любом случае лучше, чем, получив отказ в вычете, потерять всю сумму предъявленного поставщиком НДС. К тому же размер штрафа можно рассчитать так, чтобы он включал в себя и сумму налога на прибыль.

Наталия МАРТЫНЮК

Подпишись на рассылку