Эх, дороги, пыль да налоги

Оптовики редко обходятся без транспорта. А значит, без дополнительных расходов и дополнительных проблем. Сегодня мы рассмотрим наиболее типичные из них. Начнем с простого...

Бухгалтерский учет

...с бухучета транспортных расходов. Он зависит от того, за чей формально счет вы (как поставщик) доставляете товар: за счет покупателя или ваш счет.

По общему правилу оплатить перевозку ценностей обязуется фирма-продавец. В этом случае возникшие затраты спишите на 44-й счет «Расходы на продажу», как предписывает ПБУ 10/99 (п. 5). Чтобы самим не остаться в накладе, продавцы обычно увеличивают на эту сумму продажную стоимость товаров. В результате формально транспортные расходы несут они, фактически – покупатель. Это оптимальный вариант.

Пример 1

ООО «Пассив» занимается оптовой торговлей.

В мае 2005 года фирма заключила с покупателем договор на поставку товаров стоимостью 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.).

Соглашением сторон предусмотрено, что перевозку товаров берет на себя продавец. Услуги перевозчика по доставке стоят 7080 руб. (в том числе НДС – 1080 руб.). Чтобы компенсировать эти расходы, «Пассив» увеличил продажную цену товара до 125 080 руб. (118 000 + 7080).

В учете были сделаны следующие записи:

Дебет 44 Кредит 60

– 6000 руб. (7080 – 1080) – транспортная организация оказала услугу;

Дебет 19 Кредит 60

– 1080 руб. – учтен «входной» НДС;

Дебет 60 Кредит 51

– 7080 руб. – услуги оплачены;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 1800 руб. – зачтен НДС;

Дебет 62 Кредит 90

– 125 080 руб. – товар отгружен покупателю;

Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 19 080 руб. (125 080 x 18/118) – начислен НДС к уплате.

Дебет 68 Кредит 51

– 19 080 руб. –перечислен НДС в бюджет;

Дебет 51 Кредит 62

– 125 080 руб. – от покупателя пришли деньги.

Гораздо неудобнее, когда расходы на транспортировку груза покупатель вам возмещает отдельно. Иными словами, ваша фирма для доставки товара привлекает стороннюю организацию. Соответственно платит ей деньги за услуги. Или лишь после получения товара покупатель компенсирует расходы.

На то, что такие расчеты должны проходить через счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», недавно указал Минфин (письмо от 10 марта 2005 года № 03-03-01-04/1/103).

Пример 2

ООО «Пассив» исчисляет НДС «по отгрузке». По договору поставки эта фирма доставляет и отгружает партию компьютеров ЗАО «Актив». Стоимость партии составляет 590 000 руб. (в том числе НДС – 90 000 руб.). Условиями соглашения сторон предусмотрено, что транспортные расходы поставщика возмещает покупатель. ЗАО «Актив» перечислил 50 процентный аванс.

Для выполнения обязательств по договору ООО «Пассив» привлек фирму-перевозчика, которой заплатил за услуги 23 600 руб. (в том числе НДС – 3600 руб.).

Получив товар, ЗАО «Актив» расплатился за поставку с продавцом и возместил ему расходы на грузоперевозки. В учете бухгалтер ООО «Пассив» сделаны следующие записи:

Дебет 51 Кредит 62

– 295 000 руб. – от покупателя получен аванс;

Дебет 76 субсчет «НДС с авансов» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»;

– 45 000 руб. – с суммы предоплаты начислен НДС к уплате;

Дебет 76 субсчет «Расчеты с транспортной компанией» Кредит 51

– 23 600 руб. – перечислены деньги перевозчику;

Дебет 62 Кредит 76 субсчет «Расчеты с транспортной организацией»

– 23 600 руб. – отражена стоимость доставки товаров до покупателя;

Дебет 62 Кредит 90

– 590 000 руб. – товар отгружен покупателю;

Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 90 000 руб. – с реализации начислен НДС к уплате;

Дебет 62 Кредит 62

– 295 000 руб. – зачтен аванс;

Дебет 76 субсчет «НДС с авансов» Кредит 68

– 45 000 руб. – сторнирован НДС с аванса;

Дебет 51 Кредит 62

– 318 600 руб. (590 000 + 23 600 – 295 000) – покупатель погасил задолженность.

А теперь поговорим о неудобствах этого варианта.

НДС

Проблемы могут возникнуть с НДС, который вы заплатили транспортной компании. Причем не у вас, а у покупателя. Оплачивая ваши расходы, он рассчитывает зачесть НДС по услугам на доставку. У него это сделать не получится, если вы зачтете НДС, перечисленный фирме-перевозчику. Дело в том, что впоследствии ваша фирма просто не сможет выставить покупателю счет-фактуру по доставке товара. Ведь фактически эту услугу оказывали не вы, а транспортная компания.

Аналогичный сценарий, если ваша фирма (поставщик) будет перевыставлять покупателю счет-фактуру на перевозку: регистрировать в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур без записи в книге покупок и продаж. Инспекторы запретят покупателю на основании этого документа зачесть НДС. Дескать, такое перевыставление не предусмотрено ни одним нормативным документом. А всякое нарушение установленного порядка не дает возможности вычета НДС покупателям.

Извечный вопрос: что делать? Ясно, что типовой договор купли-продажи (поставки) не пройдет. Ведь, по сути вы являетесь посредником между транспортной компанией (исполнителем) и покупателем (выступает в роли заказчика).

Есть два выхода. Либо отдельно заключить посреднический договор – комиссии или агентский – на доставку товара. Либо прописать все условия доставки товара в рамках договора купли-продажи. То есть заключить смешанный договор (п. 3 ст. 421 ГК РФ), состоящий из двух частей: поставка товара и доставка товара. После отгрузки товара, вам придется отправить покупателю еще отчет об исполнении поручения по доставке. К нему вы приложите платежное поручение, акт на услуги (либо товарно-транспортную накладную) и счет-фактуру от вашего имени. На основании этих документов покупатель возместит вашей фирме затраты на грузоперевозки. Документооборот по счетам-фактурам разберем на примере.

Пример 3

ООО «Пассив» – поставщик, ЗАО «Актив» – покупатель. Стороны договорились, что «Пассив» организует доставку товара до склада покупателя, а последний возмещает ему понесенные транспортные расходы. В связи с этим фирмы заключили договор комиссии.

В его рамках поставщик, действуя от своего имени, привлек перевозчика.

После доставки груза, последний представил «Пассиву» счет-фактуру на оказанные услуги. Этот документ бухгалтер «Пассива» отразил в журнале учета полученных счетов-фактур (без записи в книге покупок). После этого, со ссылкой на договор комиссии, он выставил заказчику на транспортные услуги свой счет-фактуру (от имени «Пассива»). На его основании «Актив» зачел НДС по транспортным услугам. Отправленный счет-фактуру бухгалтер «Пассива» зафиксировал в журнале учета выставленных счетов-фактур (без записи в книге продаж).

Еще раз отметим, что всего этого вы можете избежать, если затраты на доставку товара включите в его продажную стоимость. Этот вариант мы рассмотрели выше.

Налоговый учет

С налоговым учетом транспортных расходов все просто. Налог на прибыль они уменьшают. Об этом говорит статья 268 Налогового кодекса (п. 1). Другое дело, когда ваши транспортные расходы покупатель компенсирует. В этом случае в расчете налогооблагаемой прибыли они, естественно, не участвуют. Может даже возникнуть налоговая прибыль: «...при превышении суммы компенсации над расходами на доставку товара покупателю...» (см. выше письмо Минфина России от 10 марта 2005 г.).

Лицензирование

Глобальные проблемы могут возникнуть у предприятий, которые доставили покупателю товар своим автотранспортом. Работники транспортных инспекций говорят: нужна лицензия. Иначе компании придется заплатить от 40 000 до 50 000 рублей штрафа (п. 2 ст. 14.1 КоАП РФ). Для справки отметим: если со дня перевозки товара («своим» авто) прошло больше двух месяцев, о возможном штрафе можно забыть. Так как прошел срок давности привлечения к административной ответственности (ст. 4.5 КоАП РФ).

Но это технические моменты. Определимся принципиально: имеет ли право торговая организация без лицензии отвозить покупателю товар самостоятельно?

По идее, ответить должен закон о лицензировании (от 8 августа 2001 г. № 128-ФЗ). Цитируем его: «лицензированию подлежат... перевозки грузов автомобильным транспортом грузоподъемностью свыше 3,5 тонны (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица...)». Иначе говоря, для автоперевозок лицензия не нужна, если грузы доставляют для собственных нужд фирмы.

Возникает резонный вопрос: является ли транспортировка товара до покупателя перевозкой для собственных нужд? Наши законы молчат. Больше года назад этот вопрос рассмотрели арбитры Волго-Вятского округа. Их выводы не радуют: предприятие доставляло «...товар другим юридическим лицам с целью продажи, то есть использовало его для предпринимательской деятельности, а не для обеспечения собственных нужд» (постановление ФАС от 17 февраля 2004 г. по делу № А17-160а/5).

Сильными аргументами против позиции проверяющих поделился Сергей Николаевич Степанов, налоговый адвокат (г. Москва). Повторим исходные данные. Перевозки автотранспортом нуждаются в лицензии, оптовая торговля – нет. Инспекторы настаивают на том, что фирма, продавая товар и доставляя его до покупателя, осуществляет два вида деятельности: торговлю и перевозки. Но это неправильно. И вот почему. Во-первых, когда фирма привозит товар покупателю, она выполняет свою обязанность – обязанность продавца, предусмотренную договором и Гражданским кодексом (ст. 458). Говорить же, что выполнение торговцем своих обязательств – это отдельный вид его деятельности (не торговля), нельзя. Во-вторых, Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (постановление Госстандарта РФ от 6 ноября 2001 г. № 454-ст) ясно показал, что оптовая торговля (за исключением торговли автомобилями и мотоциклами) включает в том числе и доставку товара. Поэтому, доставляя товар до склада покупателя, вы действуете исключительно в рамках торговой деятельности. Никакой лицензии для этого пока не нужно.

ЕНВД

Похожая проблема может возникнуть и с ЕНВД. Среди инспекторов бытует мнение, что если фирма сама доставляет товар, она автоматом переходит на «вмененку». Все дело в статье 346.26 Налогового кодекса (подп. 6 п. 2). Она говорит, что оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, при условии эксплуатации не более 20 машин, подпадает под ЕНВД. Получается, если расходы по содержанию транспорта входят в цену товара, то придется вести отдельный учет и платить второй ЕНВД?

Разъяснений Налоговый кодекс не дает. К указанным выше аргументам Сергея Степанова можно добавить еще два. Первый: деятельность должна осуществляться на основании договора перевозки (п. 1 ст. 784 ГК РФ). В нашем же случае этого договора нет. Соответственно услуги по перевозке не оказываются и базы для исчисления единого налога не возникает.

Если транспортировка включена в цену товара и не выделена в документах, то почвы для спора с налоговиками нет. И это справедливо как для оптовой, так и для розничной торговли.

Второй: изначально виды деятельности, которые осуществляет фирма, направлена на получение дохода. Считать же перевозку товара отдельным видом деятельности нельзя. Так как доходов от этого фирме никаких. Одни расходы.

Поводом для претензий со стороны инспекторов послужит отдельно выделенная в документах услуга по доставке. Поэтому лучше этого не делать. Как мы отмечали выше, все затраты по доставке лучше сразу включать в стоимость товара.

УСН

В завершение, затронем транспортные расходы фирм на упрощенной системе. Проблем нет никаких, если стоимость грузоперевозок включена в цену товара. В таком случае она снизит единый налог покупателя при оплате поставки. Как отметил Минфин России в письме от 16 марта 2005 г. № 03-03-02-04/1/74, «расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются по мере их оплаты». Подробнее об этом читайте на стр. 37.

Дело обстоит сложнее, если затраты на доставку выделены в товаросопроводительных документах отдельной строкой. Отнести их в уменьшение единого налога работники Минфина запретили (см. выше письмо от 16 марта 2005 г.). Сослались они на отсутствие подобных расходов в закрытом перечне (ст. 346. 16 НК РФ). Но не спешите соглашаться с этим выводом. Хотя транспортные затраты в перечне не поименованы, их можно учесть как материальные расходы. Ведь к ним, в частности, «относятся транспортные услуги сторонних организаций» (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). Такую точку зрения высказали налоговые работники в письме УМНС по г. Москве от 25 апреля 2003 г. № 21-07/22963. Это письмо весьма пригодится столичным фирмам на УСН. Если расходы на доставку они все же учтут в расчете единого налога, штрафные санкции им не страшны (п. 3 ст. 111 НК РФ).

Д. Гусятинский, аудитор

Подпишись на рассылку